在專(zhuān)項(xiàng)檢查中，檢查人員發(fā)現(xiàn)，A企業(yè)的零部件建設(shè)項(xiàng)目借款高達(dá)22億元，其利息支出全部列入財(cái)務(wù)費(fèi)用稅前扣除。巨額財(cái)務(wù)借款費(fèi)用為何未計(jì)入資產(chǎn)成本，資本化后逐年攤銷(xiāo)？是因?yàn)椴痪邆溆?jì)入條件，還是另有原因？檢查人員經(jīng)過(guò)詳查細(xì)審找到了答案。
最近，大連市國(guó)稅局第三稽查局對(duì)大連A公司實(shí)施專(zhuān)項(xiàng)檢查，歷經(jīng)1年多時(shí)間調(diào)查取證，檢查人員最終查實(shí)A公司借款費(fèi)用違規(guī)未按稅法規(guī)定進(jìn)行賬目處理，少繳稅款。該局依法對(duì)企業(yè)作出補(bǔ)繳企業(yè)所得稅1036萬(wàn)元，加收滯納金608萬(wàn)元的處理決定。
比對(duì)數(shù)據(jù)，明確檢查方向
根據(jù)上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查任務(wù)，大連國(guó)稅局第三稽查局對(duì)A公司實(shí)施專(zhuān)項(xiàng)檢查，此次稅收檢查期間為2011年～2013年。A公司是于2007年9月份成立的一家外資企業(yè)，主要從事汽車(chē)零部件的研發(fā)、生產(chǎn)、裝配、銷(xiāo)售及與之相關(guān)的技術(shù)服務(wù)和售后服務(wù)業(yè)務(wù)，屬增值稅一般納稅人。
由于該企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模較大，國(guó)際知名度較高，在檢查開(kāi)始前，檢查人員利用網(wǎng)絡(luò)第三方信息平臺(tái)等工具，對(duì)A公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)信息進(jìn)行了廣泛了解和搜集，并結(jié)合征管系統(tǒng)數(shù)據(jù)和其他企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行了仔細(xì)比照和分析。檢查人員認(rèn)為，從掌握的A公司經(jīng)營(yíng)信息來(lái)看，以下幾個(gè)方面疑點(diǎn)較為突出，需進(jìn)一步詳加核查。
其一，A企業(yè)2011年在建工程余額為15.5億元，當(dāng)年增加額為11億元。在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，其價(jià)值確認(rèn)是否符合稅法規(guī)定，折舊攤銷(xiāo)的計(jì)算是否準(zhǔn)確？
其二，A企業(yè)2013年經(jīng)營(yíng)費(fèi)用高達(dá)28.2億多元，2011年財(cái)務(wù)費(fèi)用為-2730萬(wàn)元，企業(yè)費(fèi)用變化為何如此之大，其中是否存在違規(guī)列支成本情況？
其三，該企業(yè)2009年、2010年、2011年長(zhǎng)期借款分別為7.5億元、8億元、22.96億元，短期借款2009年、2010年、2011年分別為1億元、9200萬(wàn)元、1.5億元，2011年長(zhǎng)期借款和短期借款均增幅明顯。其相關(guān)業(yè)務(wù)對(duì)應(yīng)的利息支出是否符合稅法規(guī)定？是否涉及預(yù)提稅款？是否涉及匯兌收益和損失？
實(shí)地核查，鎖定涉稅問(wèn)題
檢查人員根據(jù)事先確定的檢查預(yù)案，對(duì)A企業(yè)相關(guān)賬目實(shí)施核查，逐項(xiàng)予以核實(shí)排查。經(jīng)查，該企業(yè)在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)時(shí)點(diǎn)準(zhǔn)確，計(jì)稅基礎(chǔ)及折舊方法和年限也符合稅法規(guī)定。2013年經(jīng)營(yíng)費(fèi)用金額較大，是由于該公司當(dāng)年發(fā)生汽車(chē)質(zhì)量問(wèn)題大量召回所產(chǎn)生的損失。
在查看長(zhǎng)期借款賬目時(shí)，檢查人員發(fā)現(xiàn)，企業(yè)2009年～2011年從4家銀行共獲得12筆貸款，貸款金額近22億元。對(duì)此，企業(yè)人員稱(chēng)該貸款的用途為建設(shè)某汽車(chē)核心零部件項(xiàng)目，利息等費(fèi)用支出已全部列支在財(cái)務(wù)費(fèi)用中。
數(shù)目巨大的項(xiàng)目建設(shè)貸款，為什么其利息支出作了費(fèi)用化處理，直接稅前扣除，而沒(méi)有計(jì)入資產(chǎn)成本實(shí)現(xiàn)資本化后逐年攤銷(xiāo)，是因?yàn)椴痪邆溆?jì)入資產(chǎn)成本的條件嗎？
經(jīng)過(guò)了解，該汽車(chē)零部件的項(xiàng)目建設(shè)包括廠房建設(shè)、設(shè)備進(jìn)口以及專(zhuān)利技術(shù)引進(jìn)等多項(xiàng)內(nèi)容，工程復(fù)雜，規(guī)模較大，但周期不長(zhǎng)，項(xiàng)目很快就達(dá)到生產(chǎn)要求并投入了生產(chǎn)。
對(duì)于該項(xiàng)目借款利息采取費(fèi)用化處理方式，企業(yè)財(cái)務(wù)人員解釋稱(chēng)，根據(jù)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》以及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，借款費(fèi)用確認(rèn)的基本原則為：企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件資產(chǎn)的購(gòu)建或生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化。其中“符合資本化的資產(chǎn)”，是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)，才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。而這個(gè)“相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間”，是指資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)所必需的時(shí)間為1年以上（含1年）。由于該公司的設(shè)備從2009年3月份開(kāi)始陸續(xù)到廠，2009年的12月份轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，并于2010年1月投產(chǎn)，并未超過(guò)1年時(shí)間，因此企業(yè)認(rèn)為，該項(xiàng)支出在時(shí)間上，不符合資本化條件資產(chǎn)的購(gòu)建或生產(chǎn)，因此將項(xiàng)目建設(shè)的銀行貸款利息全部列支在財(cái)務(wù)費(fèi)用中。
針對(duì)企業(yè)賬目中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，檢查人員對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)稅收政策和規(guī)定進(jìn)行了深入研析。檢查人員發(fā)現(xiàn)，根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則第三十七條規(guī)定：“企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，應(yīng)依照本條例的規(guī)定扣除。”
檢查人員認(rèn)為，從企業(yè)對(duì)該項(xiàng)目借款的賬務(wù)處理來(lái)看，A公司對(duì)該筆巨額借款的利息支出未作資本化處理，因此多列了財(cái)務(wù)費(fèi)用，少繳了年度企業(yè)所得稅。因企業(yè)長(zhǎng)期借款從2009年就開(kāi)始發(fā)生并作費(fèi)用化處理，稽查人員依照稽查程序?qū)⒋舜味愂諜z查年度向前擴(kuò)展至2009年。
對(duì)于檢查人員的意見(jiàn)，企業(yè)人員并不認(rèn)同，堅(jiān)稱(chēng)企業(yè)財(cái)務(wù)管理規(guī)范，稅務(wù)事項(xiàng)由著名稅務(wù)師事務(wù)所代理，該項(xiàng)業(yè)務(wù)稅務(wù)處理并無(wú)問(wèn)題。對(duì)此，檢查人員沒(méi)有退縮，有理有據(jù)地向企業(yè)人員宣講稅法，并對(duì)稅收政策與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的差異進(jìn)行分析。經(jīng)過(guò)多次約談溝通，A公司終于接受了檢查人員該項(xiàng)借款費(fèi)用應(yīng)按稅法要求進(jìn)行資本化處理的意見(jiàn)。
費(fèi)用定性，查補(bǔ)稅款入庫(kù)
A公司雖然認(rèn)可該項(xiàng)長(zhǎng)期借款產(chǎn)生的利息支出應(yīng)予資本化，但對(duì)于借款的性質(zhì)，稅企又有了不同的意見(jiàn)。稅法中雖然規(guī)定了利息資本化的條件，但具體的確認(rèn)及額度計(jì)算還需依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)進(jìn)行。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于借款性質(zhì)分為兩種：專(zhuān)門(mén)借款和一般借款。專(zhuān)門(mén)借款計(jì)算利息資本化按照借款全部發(fā)生額計(jì)算，一般借款則是按實(shí)際占用金額計(jì)算。檢查人員認(rèn)為，如果該項(xiàng)借款定性為專(zhuān)門(mén)借款，則由此計(jì)算出的稅額將遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于一般借款。
對(duì)此，A公司認(rèn)為該項(xiàng)目的借款屬于一般借款。因?yàn)樵陧?xiàng)目建設(shè)時(shí)企業(yè)還使用了自有資金，因此在計(jì)算利息資本化金額時(shí)應(yīng)考慮這一情況將借款定性為一般借款。
檢查人員對(duì)該項(xiàng)貸款的授信銀行進(jìn)行外調(diào)后發(fā)現(xiàn)，A公司將該項(xiàng)借款全部用于該項(xiàng)目建設(shè)，該項(xiàng)借款性質(zhì)符合專(zhuān)門(mén)借款條件。面對(duì)檢查人員提供的證據(jù)，A公司最終認(rèn)可了檢查人員對(duì)借款性質(zhì)的認(rèn)定，并表示積極配合檢查人員完成后續(xù)的計(jì)算和取證工作。
檢查人員依照稅法規(guī)定，參照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的計(jì)算方法，確認(rèn)A公司巨額借款費(fèi)用因未依法作資本化處理少繳企業(yè)所得稅1036萬(wàn)元。最終，遵照稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的處理決定，A公司補(bǔ)繳了稅款和滯納金。
