| 土地增值稅稅收籌劃的幾點思考 土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人,就其轉讓房地產所取得的增值額征收的一種稅。土地增值稅是按照納稅人轉讓房地產所取得的增值額和稅法規定的30%-60%的四級超率累進稅率計算征收,增值額是納稅人轉讓房地產所取得的收入減除稅法規定扣除項目金額后的余額,所以土地增值稅稅收籌劃的重點是:根據土地增值稅的稅率特點及有關優惠政策,通過合理合法調整收入額和扣除項目金額來減低增值額,從而適用較低稅率納稅或享受免稅待遇。 近一段時間以來,土地增值稅于1994年1月既已開征卻一直不被重視的稅種一路升溫,其稅收政策及如何進行稅收籌劃引起了所有房地產公司和部分購房者的極大關注,因為土地增值稅在房地產開發企業的稅費中占有較大的比重,它稅率高、稅負重,對土地增值稅的籌劃就顯得更加重要,根據國家有關土地增值稅的相關法規,本人對房地產企業規劃土地增值稅有如下幾點想法。 一、土地增值稅的稅收籌劃空間并不大 根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》及相關規定,目前可以收集到及可選用的不征、免征、暫免以及減征土地增值稅的政策不是很多,歸納起來主要是有以下三個方面： 1、不征收土地增值稅的對象:包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為和房地產開發企業將開發的部分房地產轉為企業自用或用于出租等商業用途,產權未發生轉移的,不征收土地增值稅。 2、給予免征的條件或情形有兩個:(1)納稅人建造普通標準住宅出售、增值額未超過扣除項目金額20%的。(2)因國家建設需要依法征用、收回的房地產,包括因城市實施規劃、國家建設的需要而搬遷,由納稅人自行轉讓原房地產的。 3、可以暫緩征收土地增值稅的情況有三種。(1)對非房地產開發經營企業,以房地產進行投資、聯營的,投資、聯營的一方以土地(房地產)作價入股進行投資或作為聯營條件,將房地產轉讓到所投資、聯營的企業中時(對投資、聯營企業將上述房地產再轉讓的,應征收土地增值稅)。(2)對于一方出地,一方出資金,雙方合作建房,建成后按比例分房自用的(建成后轉讓的,應征收土地增值稅)。(3)在企業兼并中,對被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中的。 此外,還有一些針對居民個人的土地增值稅優惠,如個人因工作調動或改善居住條件轉讓原自用住房,經向稅務機關申報核準,凡居住滿5年或5年以上的,免予征收土地增值稅;居住滿3年未滿5年的,減半征收土地增值稅(居住未滿3年,按法規計征);對居民個人擁有的普通住宅,在其轉讓時暫免征收土地增值稅;對個人之間互換自有居住用房地產的,經當地稅務機關核實,可以免征土地增值稅。 之所以說利用稅收優惠政策進行土地增值稅籌劃空間不大,是因為上述共八項減免政策中,其中三項是針對居民個人,兩項是由于特定的原因,一項直接排除了房地產開發經營者,因此,作為房地產開發企業,需根據自身情況,慎重籌劃土地增值稅。 二、土地增值稅還是有四個稅收籌劃空間 1、巧用特殊扣除項目進行稅收籌劃 根據《土地增值稅暫行條例實施細則》規定,財務費用中的利息支出。凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的,允許據實扣除,但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算是金額。其他房地產開發費用,按本條規定計算的金額之和的5%以內計算扣除。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的,房地產開發費用按本條規定計算的金額之和的10%以內扣除。例1:甲房地產公司2005年7月開發一處房地產,為取得土地使用權支付1000萬元,為開發土地和新建房及配套設施花費1200萬元,財務費用中可以按轉讓房地產項目計算分攤利息的利息支出200萬元,不超過商業銀行同類同期貸款利率。對于是否提供金融機構證明,公司財務人員通過核算發現:如果不提供金融機構證明,則該公司所能扣除費用的最高額為(1000+1200)*10%=220萬元;如果提供金融機構證明,能扣除費用的最高額為200+(1000+1200)*5%=310萬元。可見,在這種情況下,公司提供金融機構證明是有利的選擇。 例2:甲房地產公司2006年1月開發另一處房地產,為取得土地使用權支付1000萬元,為開發土地和新建房及配套設施花費1200萬元,財務費用中可以按轉讓房地產項目計算分攤利息的利息支出為80萬元,不超過商業銀行同類同期貸款利率。對于是否提供金融機構證明,公司財務人員通過核算發現:如果不提供金融機構證明,則該公司所能扣除費用的最高額為(1000+1200)*10%=220供金融機構證明,能扣除費用的最高額為;如果提供金融機構證明,能扣除費用的最高額為80+(1000+1200)*5%=190萬元。可見,在這種情況下,公司不提供金融機構證明是有利的選擇。企業判斷是否提供金融機構證明,關鍵在于所發生的能夠扣除的利息支出占稅法規定的開發成本的比例,如果超過5%,則提供證明比較有利,如果沒有超過5%,則不提供證明比較有利。 2、分散有關經營收入進行稅收籌劃 土地增值稅是超率累進稅率,即房地產的增值率越高,所適用的稅率也就高,因此如果有可能分解房地產銷售的價格, 稅就可以大大降低。由于很多房地產在出售時已經進行了簡單裝修,因此,可以從簡單裝修上做文章,將其作為單獨的業務獨立核算,這樣就可以通過兩次銷售房地產進行稅收籌劃。如房地產公司可與購房者簽訂兩份合同,一份是房地產轉移合同,另一份是設備安裝及裝潢、裝飾合同,就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅,而第二份合同上注明的金額屬于營業稅的征稅范圍,不用計征土地增值稅。 3、通過增加扣除項目金額進行稅收籌劃 土地增值稅是房地產開發的主要成本之一,而土地增值稅在建造普通標準住宅增值率不超過20%的情況下可以免征,企業可以通過增加扣除項目使得房地產的增值率不超過20%,從而享受免稅待遇。 4、巧妙利用捐贈政策,變現金捐贈為實物捐贈如一家房地產企業2006年向中國希望工程捐贈資金5萬元,當年實現納稅調整前所得3000萬元。假設2007年實現的稅前利潤不變,卻向希望工程捐贈價值為50萬元房產一套(開發成本、費用為30萬元)。那么,按現行稅收政策,2007年該公司改為用房產實物捐贈就可以取得兩個效果。一是可以不繳納該房產的土地增值稅;二是所捐贈房產的開發成本、費用仍然可以實現企業所得稅稅前扣除,雖然捐贈的發生也有一定的條件限制,但畢竟也是一個籌劃思路。 對房地產企業而言,決定土地增值稅應納稅額的大小是由經營收入額、稅法規定扣除項目金額(以下簡稱扣除額)和稅率三元素構成的。由于在選擇稅率上是以前兩者的差額,即增值額為依據的。在收入一定的情況下,扣除額成了實體上承付應納稅額大小的核心要素。直觀的公式為應納土地增值稅稅額=(轉讓房地產所取得的收入-扣除額)*適用稅率-速算扣除系數。因此,本人認為,房地產企業在合法的條件下靈活運用稅收優惠政策,妥善經營"扣除額"應該說是土地增值稅最有效的籌劃著力點。 |
