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一、案例簡介
1、基本事實(shí)
2012年8月至2013年3月間，被告單位合慧偉業(yè)公司在沒有真實(shí)交易的情況下，以購進(jìn)鋼材名義取得被告單位天正博朗公司、恩百澤公司虛開的增值稅專用發(fā)票，虛開稅款數(shù)額為人民幣1600余萬元，涉案增值稅專用發(fā)票已抵扣。被告人趙偉作為合慧偉業(yè)公司的實(shí)際負(fù)責(zé)人、被告人劉會(huì)洋作為天正博朗公司、恩百澤公司的法定代表人全面負(fù)責(zé)上述公司的經(jīng)營，并由其決策、指派公司員工從事相關(guān)活動(dòng)。
2、一審判決：犯虛開增值稅專用發(fā)票罪
法院判決：一、被告單位合慧偉業(yè)商貿(mào)（北京）有限公司、北京天正博朗商貿(mào)有限公司、北京恩百澤商貿(mào)有限公司犯虛開增值稅專用發(fā)票罪，判處罰金。二、被告人趙偉、劉會(huì)洋犯虛開增值稅專用發(fā)票罪，均判處有期徒刑十年六個(gè)月。三、責(zé)令被告單位合慧偉業(yè)商貿(mào)（北京）有限公司退繳因虛開增值稅專用發(fā)票犯罪已非法抵扣的稅款，移交稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)繳稅款。四、被告單位北京天正博朗商貿(mào)有限公司、北京恩百澤商貿(mào)有限公司對(duì)于因虛開增值稅專用發(fā)票犯罪已非法抵扣的稅款負(fù)連帶退繳責(zé)任。
3、二審判決：犯非法購買增值稅專用發(fā)票罪
判決如下：一、撤銷北京市西城區(qū)人民法院（2018）京0102刑初153號(hào)刑事判決。二、合慧偉業(yè)商貿(mào)（北京）有限公司、北京天正博朗商貿(mào)有限公司、北京恩百澤商貿(mào)有限公司犯非法購買增值稅專用發(fā)票罪，判處罰金。三、趙偉犯非法購買增值稅專用發(fā)票罪，判處有期徒刑兩年六個(gè)月。四、劉會(huì)洋犯非法出售增值稅專用發(fā)票罪，判處有期徒刑三年。五、繼續(xù)追繳北京天正博朗商貿(mào)有限公司、北京恩百澤商貿(mào)有限公司人民幣四百七十五萬元作為違法所得予以沒收。
二、法院觀點(diǎn)
一審判決定性為虛開增值稅專用發(fā)票罪，二審判決定性為犯非法購買增值稅專用發(fā)票罪；前者判處有期徒刑十年六個(gè)月，后者判處有期徒刑兩年六個(gè)月。不論是案件定性還是處罰結(jié)果，差異可說是天壤之別。問題的關(guān)鍵就在于，如何區(qū)別虛開增值稅專用發(fā)票罪和非法購買增值稅專用發(fā)票罪。
我們先來看看，北京市第二中級(jí)人民法院的重要評(píng)述。
1、增值稅是以商品或應(yīng)稅勞務(wù)在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅，增值稅的征收以有實(shí)際商品流轉(zhuǎn)或應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生且有增值為事實(shí)基礎(chǔ)，同樣開具增值稅專用發(fā)票也應(yīng)以實(shí)際發(fā)生商品流轉(zhuǎn)或應(yīng)稅勞務(wù)為事實(shí)基礎(chǔ)，在沒有真實(shí)貿(mào)易的情況下開具增值稅專用發(fā)票，就是一種虛假開具的行為，本質(zhì)上屬于虛開增值稅專用發(fā)票行為，此種行為嚴(yán)重?cái)_亂了增值稅專用發(fā)票的正常管理秩序，已構(gòu)成行政違法。
但作為刑事犯罪的虛開增值稅專用發(fā)票罪，不僅要從形式上把握是否存在虛假開具增值稅專用發(fā)票的行為，還要從實(shí)質(zhì)上把握行為人虛開增值稅專用發(fā)票的主觀心態(tài)以及客觀后果。
最高人民法院在2018年12月4日召開新聞發(fā)布會(huì)，公布了“人民法院充分發(fā)揮審判職能作用保護(hù)產(chǎn)權(quán)和企業(yè)家合法權(quán)益典型案例（第二批）”，其中第一個(gè)案例為“張某強(qiáng)虛開增值稅專用發(fā)票案”，在該案例中，最高人民法院指出，“被告人張某強(qiáng)以其他單位名義對(duì)外簽訂銷售合同，由該單位收取貨款、開具增值稅專用發(fā)票，不具有騙取國家稅款的目的，未造成國家稅款損失，其行為不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪”，這就意味著在認(rèn)定構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪時(shí)，需要行為人主觀上具有騙取國家稅款目的，客觀上造成了國家稅款損失。
2、在整個(gè)交易過程中，天正博朗公司、恩百澤公司一不要提供資金，二不用聯(lián)系客戶，三無需進(jìn)行購貨、運(yùn)輸、交貨等任何經(jīng)營行為，其所謂交易成本只有虛開的增值稅專用發(fā)票，因此，不論以何名義、采取何種形式，天正博朗公司、恩百澤公司在此過程中獲取的“利潤”本質(zhì)上就是通過虛開增值稅專用發(fā)票所得的好處，就是變相出售增值稅專用發(fā)票的違法所得。而合慧偉業(yè)公司在此過程中，除了從天正博朗公司、恩百澤公司處得到了虛開的增值稅專用發(fā)票外，一無所獲，其所支出的費(fèi)用本質(zhì)上就是變相購買增值稅專用發(fā)票所花費(fèi)的對(duì)價(jià)。
非法出售、購買增值稅專用發(fā)票罪侵犯的是我國對(duì)增值稅專用發(fā)票嚴(yán)格的領(lǐng)購制度，增值稅專用發(fā)票只能由增值稅一般納稅人到指定的稅務(wù)機(jī)關(guān)憑相應(yīng)憑證采取“以舊換新”方式進(jìn)行領(lǐng)購，其他任何單位和個(gè)人都不得實(shí)施買賣增值稅專用發(fā)票的行為。
非法出售、購買增值稅專用發(fā)票犯罪是一種行為犯，主觀上行為人只要對(duì)非法買賣的行為有認(rèn)知即可，無需附加其他主觀目的；客觀上只要實(shí)施了非法買賣的行為，無需造成一定的危害后果。行為人是否獲利、出于何種目的買賣、是否造成了國家稅款流失不是本罪罪與非罪的界限，只是在量刑時(shí)可以作為情節(jié)考量。
三、有何區(qū)別？
通過對(duì)比《刑法》第二百零五條與第二百零八條，可知：犯虛開增值稅專用發(fā)票罪，最高可判處無期徒刑；犯非法購買增值稅專用發(fā)票罪，最高只可判處五年以下有期徒刑。這是從法定處罰結(jié)果來看的，并未涉及兩罪的核心區(qū)別。實(shí)務(wù)中，還有一種觀點(diǎn)，認(rèn)為虛開增值稅專用發(fā)票一定是購買的填寫完畢增值稅專用發(fā)票（不論真假），而非法購買增值稅專用發(fā)票一定是購買的真的空白增值稅專用發(fā)票。這也是表現(xiàn)，未涉及兩罪的核心特征。通過上述案例二審發(fā)票評(píng)析，結(jié)合本人實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)。個(gè)人認(rèn)為，兩罪有如下四大區(qū)別：
1、目的犯與行為的區(qū)別。認(rèn)定構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪時(shí)，需要行為人主觀上具有騙取國家稅款目的，客觀上造成了國家稅款損失。而非法購買增值稅專用發(fā)票犯罪是一種行為犯，主觀上行為人只要對(duì)非法買賣的行為有認(rèn)知即可，無需附加其他主觀目的；客觀上只要實(shí)施了非法買賣的行為，無需造成一定的危害后果。
2、侵害對(duì)象不同。虛開增值稅專用發(fā)票侵犯的是增值稅專用發(fā)票內(nèi)容如實(shí)開具制度，非法購買增值稅專用發(fā)票犯罪侵犯的是增值稅專用發(fā)票領(lǐng)購制度。所以，《發(fā)票管理辦法》第二十二條規(guī)定，開具發(fā)票應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的時(shí)限、順序、欄目，全部聯(lián)次一次性如實(shí)開具，并加蓋發(fā)票專用章。第十五條規(guī)定，需要領(lǐng)購發(fā)票的單位和個(gè)人，應(yīng)當(dāng)持稅務(wù)登記證件、經(jīng)辦人身份證明、按照國務(wù)院稅務(wù)主管部門規(guī)定式樣制作的發(fā)票專用章的印模，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理發(fā)票領(lǐng)購手續(xù)。
3、經(jīng)濟(jì)收益不同。虛開增值稅專用發(fā)票罪并不要求開票方有獲得直接的經(jīng)濟(jì)收益，但至少受票方得有騙取國家稅款目的，且客觀上也造成了國家稅款損失。非法購買增值稅專用發(fā)票犯罪則要求購買方至少認(rèn)知到會(huì)獲得超過購買發(fā)票費(fèi)用金額的發(fā)票經(jīng)濟(jì)收益。
四、延伸思考
如果是非法購買增值稅普通發(fā)票，會(huì)構(gòu)成刑事犯罪嗎？首先，非法購買增值稅普通發(fā)票，在《刑法》沒有被確定為一種罪名。根據(jù)罪行法定原則，可說其不構(gòu)成犯罪。其次，雖然沒有所謂的“非法購買增值稅普通發(fā)票罪“，但對(duì)于出售方，《刑法》第二百零九條規(guī)定，會(huì)涉嫌觸犯非法出售發(fā)票罪。至關(guān)重要的是，《刑法》第二百零五條之一有規(guī)定，虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票以外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴(yán)重的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金;情節(jié)特別嚴(yán)重的，處二年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。如果非法購買增值稅普通發(fā)票的目的是具有騙取國家稅款，客觀上也造成了國家稅款損失。此時(shí)，也構(gòu)成虛開發(fā)票罪。
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